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拆迁置换房产捐赠给直系亲属再转让,涉及哪些税?
2016年06月23日       浏览量:408

【基本情况】

A市于2013年开始实施旧城改建,拆迁户搬迁补偿款支付按照《国有土地上房屋征收与补偿条例》等文件规定执行。2014年3月15日该市拆迁户自然人甲与某房产公司签订《拆迁置换协议》,甲被拆迁的私宅小楼共三层,面积360平方米(房产证上产权人为甲,市场价1200万元),现与房产公司约定,拆迁后房产公司用在该地块上开发的楼盘中的两套住宅(非普通住宅)、一套商铺共计360平方米置换甲被拆迁的私宅,该住宅市场价300万元/套,商铺市场价600万元,均为毛胚房,双方约定不再涉及补价。甲一家三口(妻子与甲子),根据原协议约定,在房屋置换时,房产公司将两套住宅分别落甲与甲妻名下,商铺落甲子(未年满18周岁)名下,后甲为了少交契税,要求房产公司于2014年3月28日将住宅及商铺均先落于甲的名下, 2014年4月3日,甲再将其中一套住宅赠与妻子,将商铺赠与甲子,并于当日办理房屋产权变更登记。2014年5月,甲子及其妻开始对住宅及商铺进行装修,每套装修费用30万元。

目前,甲一家三口拟移居澳大利亚,若甲妻与甲子拟于2016年4月1日将住宅、商铺对外转让。

请问:

在上述房屋拆迁置换、甲妻与甲子受赠房屋及未来对外转让过程中,依据现行税法,自然人甲、甲妻与甲子涉及哪些税收?(A市契税税率为3%)


【案例解析】

本例涉及营业税、个人所得税、契税、土地增值税、印花税等多个税种,而且在整个业务中,拆迁置换房屋产权人是甲还是甲妻与甲子,对外转让时住宅与商铺,以及购房时间的认定等问题都牵涉到不同的税收待遇,现对拆迁置换、受赠房屋、对外转让三个环节涉及的税收问题逐一分析如下:

一、拆迁置换

1.营业税

根据《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》(国税函【2008】277号)规定:“纳税人将土地使用权归还给土地所有者时,只要出具县级(含)以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件,无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金,该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为,按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释(试行稿)〉的通知》(国税发【1993】149号)规定,不征收营业税。”甲取得的置换房屋其实质是房产公司用房产抵拆迁补偿费,因此,对甲不征收营业税。

《国家税务总局关于单位和个人土地被国家征用取得土地及地上附着物补偿费有关营业税问题的批复》(国税函[2007]969号)规定:“国家因公共利益或城市建设规划需要收回土地使用权,对于使用国有土地的单位和个人来说是将土地使用权归还土地所有者。根据《营业税税目注释(试行稿)》(国税发[1993]149号)的规定,土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为,不征收营业税。因此,对国家因公共利益或城市规划需要而收回单位和个人所拥有的土地使用权,并按照《中华人民共和国土地管理法》规定标准支付给单位和个人的土地及地上附着物(包括不动产)的补偿费,不征收营业税。”

2.土地增值税

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条及其实施细则第十一条规定,因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权,免征土地增值税。

3.个人所得税

根据《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》(财税【2005】45号)规定,“对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款,免征个人所得税。”甲取得拆迁置换房屋免征个人所得税。

4.契税

根据《财政部、国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》(财税【2012】82号)第三条规定,“居民因个人房屋被征收而选择房屋产权调换,并且不缴纳房屋产权调换差价的,对新换房屋免征契税;缴纳房屋产权调换差价的,对差价部分按规定征收契税。”本案中,房产公司与甲的拆迁房屋置换不涉及补价,因此,房产公司将住宅及商铺过户给甲时,甲免征契税。

如果房产公司将置换房屋直接过户给甲,甲可享受免征契税,但如果直接过户给甲妻和甲子,因甲妻、甲子并非原拆迁房屋的产权所有人,应理解为甲将房产捐赠给甲妻、甲子,根据《中华人民共和国契税暂行条例》第二条规定,受赠房产需缴纳契税。

鉴于《财政部、国家税务总局关于夫妻之间房屋土地权属变更有关契税政策的通知》(财税【2014】4号)规定,“在婚姻关系存续期间,房屋、土地权属原归夫妻一方所有,变更为夫妻双方共有或另一方所有的,或者房屋、土地权属原归夫妻双方共有,变更为其中一方所有的,或者房屋、土地权属原归夫妻双方共有,双方约定、变更共有份额的,免征契税。”本例,房产过户给甲后,甲将其中一套住宅权属变更为其妻,免征契税,但甲将房产权属过户给其子,则需要缴纳契税。

需要说明的是,《财政部、国家税务总局、住房和城乡建设部关于调整房地产交易环节契税个人所得税优惠政策的通知》(财税【2010】94号)规定:“对个人购买普通住房,且该住房属于家庭(成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女,下同)唯一住房的,减半征收契税。对个人购买90平方米及以下普通住房,且该住房属于家庭唯一住房的,减按1%税率征收契税。”由于甲子未成年,与甲、甲妻属于同一家庭,且受赠的是商铺,故不能享受契税优惠,甲子应纳契税18万元(600×3%=18万元)。5.印花税

《财政部、国家税务总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知》(财税【2008】137号)规定:“对个人销售或购买住房暂免征收印花税。”根据该规定,拆迁置换的两套住宅免征印花税,拆迁置换的商铺应当贴花,并依据《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》(财税【2006】162号)按照“产权转移书据”征收万分之五的印花税。

二、房屋捐赠

1.营业税

根据《财政部、国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》(财税【2009】111号)第二条第(二)项规定,无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹不动产、土地使用权的,暂免征收营业税。因此,甲将住宅及商铺赠与其妻、其子,甲免征营业税。

根据《国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题的通知》(国税发【2006】144号)规定,个人向他人无偿赠与不动产,除继承和遗产处分外,在办理营业税免税申请手续时应向税务机关提交房产所有人“赠与公证书”和受赠人“接受赠与公证书”,或持双方共同办理的“赠与合同公证书”等赠与公证材料。2014年4月3日甲某将房产赠与妻子、甲子时,需按前述规定准备相关资料。该条款现已被《国家税务总局关于简化个人无偿赠与不动产、土地使用权免征营业税手续的公告》(国家税务总局公告2015年第50号)废止。自2015年7月1日起,个人以离婚财产分割、赠与特定亲属、赠与抚养人或赡养人方式无偿赠与不动产、土地使用权,符合财税【2009】111号第二条免征营业税规定的,在办理营业税免税手续时,无需提供房产所有人“赠与公证书”、受赠人“接受赠与公证书”,或双方“赠与合同公证书”。

2.个人所得税

根据《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》(财税【2009】78号)第一条第(一)项规定,房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹,对当事双方不征收个人所得税。因此,甲将住宅及商铺赠与其妻、其子,三人均免征个人所得税。

3.土地增值税

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条,“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入,是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。”《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字【1995】048号)第四条规定,细则所称的“赠与”包括房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。

根据上述规定,甲在赠与住宅及商铺时,不涉及土地增值税。

4.印花税

根据《中华人民共和国印花税暂行条例实施细则》第五条及财税[2008]137号文件规定,甲将住宅赠与其妻双方免征印花税,甲将商铺赠与其子,双方均需按“产权转移书据”万分之五贴花。

三、对外转让

1.营业税《财政部、国家税务总局关于调整个人住房转让营业税政策的通知》(财税【2015】39号)规定,自2015年3月31日起,个人将购买不足2年的住房对外销售的,全额征收营业税;个人将购买2年以上(含2年)的非普通住房对外销售的,按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税;个人将购买2年以上(含2年)的普通住房对外销售的,免征营业税。

甲于2014年3月28日取得置换的住宅(非普通住宅),于2014年4月3日将其中一套住宅赠与其妻子并于当日过户,若其妻于2016年4月1日将该住宅对外转让,甲妻是否可享受满2年差额征收营业税呢?根据《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》(国税发【2005】172号)第四条规定,“个人将通过受赠、继承、离婚财产分割等非购买形式取得的住房对外销售的行为,也适用《通知》的有关规定。其购房时间按发生受赠、继承、离婚财产分割行为前的购房时间确定,其购房价格按发生受赠、继承、离婚财产分割行为前的购房原价确定。个人需持其通过受赠、继承、离婚财产分割等非购买形式取得住房的合法、有效法律证明文书,到地方税务部门办理相关手续。”因此,甲妻在计算购房时间是否满2年时,自2014年3月28日起算,符合满2年的时间要求,可享受差额征收营业税。依据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税【2003】16号)规定,单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权,以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价(不含契税、房产装修费用)后的余额为营业额。对于甲子而言,对于其取得受赠商铺再转让的行为,可按差额征收营业税。问题是,国税发[2006]144号文规定,对个人无偿赠与不动产的,税务机关不得向其发售发票或者代为开具发票。这样一来,甲妻、甲子因受赠房产无法取得发票,按差额计算营业税无可供抵扣的税务发票,故需要全额征收营业税。

2.土地增值税

根据《财政部、国家税务总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知》(财税【2008】137号)第三条规定,“对个人销售住房暂免征收土地增值税。”因此,甲妻将受赠住宅转让给乙,免征土地增值税。

对于甲子转让受赠商铺的行为,根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条、《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字【1995】048号)第十条、第十一条、《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税【2006】21号)、《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》(国税函【2010】220号)等文件计算缴纳土地增值税。

3.个人所得税

《国家税务总局关于个人转让房屋有关税收征管问题的通知》(财税字【1999】278号)第四条规定,“对个人转让自用5年以上、并且是家庭唯一生活用房取得的所得,继续免征个人所得税。”现甲妻与甲子转让房产时,均未满5年,因此不能享受免征个人所得税的优惠。

《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》(财税【2009】78号)第五条规定,“受赠人转让受赠房屋的,以其转让受赠房屋的收入减除原捐赠人取得该房屋的实际购置成本以及赠与和转让过程中受赠人支付的相关税费后的余额,为受赠人的应纳税所得额,依法计征个人所得税。受赠人转让受赠房屋价格明显偏低且无正当理由的,税务机关可以依据该房屋的市场评估价格或其他合理方式确定的价格核定其转让收入。”以及《国家税务总局关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》(国税发【2006】108号)第二条规定,“对转让住房收入计算个人所得税应纳税所得额时,纳税人可凭原购房合同、发票等有效凭证,经税务机关审核后,允许从其转让收入中减除房屋原值、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用。”其中“合理费用”是指“纳税人按照规定实际支付的住房装修费用、住房贷款利息、手续费、公证费等费用。”

4.印花税

依据财税[2008]137号文,甲妻将住宅对外转让免征印花税。但甲子转让商铺需缴纳印花税。


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